Tipologia ordinaria di accertamento, applicabile alla generalità dei contribuenti, prevista per il controllo dei dati indicati nella dichiarazione dei redditi e nella dichiarazione IVA dei contribuenti soggetti a tale obbligo, condotta dagli uffici dell’Agenzia delle entrate, attraverso la ricostruzione analitica di ogni singola operazione considerata rilevante.

Presupposto per l’applicabilità di questa metodologia ordinaria di accertamento è la mancanza dei presupposti di applicabilità delle tipologie di accertamento induttivo (analitico-induttivo; induttivo puro; d’ufficio, ecc.).

L’accertamento analitico poggia su basi ben più solide di quelle dell’accertamento induttivo, avendo come presupposto un fatto certo che dimostri un altro fatto che, pertanto, può dirsi anch’esso certo (la violazione delle norme tributarie).

In altri termini, nella prima tipologia di accertamento, sulla base di una prova certa, si constata un fatto che può definirsi certo, nella seconda, invece, sulla base di presunzioni, cioè di supposizioni, si risale ad un fatto incerto, che è ritenuto certo, al netto di un grado di probabilità considerato accettabile.

L’accertamento analitico costituisce la norma; gli accertamenti induttivi, invece, costituiscono una sorta di punizione che colpisce determinate violazioni di obblighi fiscali

Il contribuente deve cercare, in tutti i modi, di non incorrere in tali violazioni, per non sottostare ad un accertamento che comporta forti attenuazioni del suo diritto di difesa.

Tornando alla descrizione dell’accertamento analitico, si precisa che esso riguarda:

1. il controllo del reddito imponibile delle persone fisiche non esercenti attività d’impresa o di lavoro autonomo (contribuenti non obbligati alla tenuta delle scritture contabili);
2. il controllo del reddito imponibile delle società semplici, associazioni ed enti non commerciali;
3. Il controllo del reddito imponibile (a fini IRPEF, IRES, IRAP) e del volume d’affari (ai fini IVA) dei contribuenti soggetti all’obbligo della tenuta delle scritture contabili (persone fisiche esercenti attività d’impresa o di lavoro autonomo; società ed enti commerciali).

L’accertamento dei redditi delle persone fisiche di cui al primo punto che precede (a.), è condotto, in base al dettato dell’art. 38, commi 1 e 2 del D.P.R. n. 600/73, con riguardo ai redditi assoggettati ad IRPEF appartenenti alle categorie loro riferibili (redditi fondiari; redditi di capitale; redditi di lavoro dipendente ed assimilati; redditi diversi) e può comportare rettifiche, per riprese di reddito in aumento, o per disconoscimento di deduzioni dal reddito, o di detrazioni d’imposta, rispetto a quanto indicato nella dichiarazione.

Tali rettifiche, a tenore del comma 2 del citato art. 38, ancorché riguardanti imposte diverse (e relative sanzioni), devono essere contestate al contribuente mediante unico atto.

Il comma 3 dell’articolo citato prevede che “l’incompletezza, la falsità e l’inesattezza dei dati indicati nella dichiarazione (…) possono essere desunte dalla dichiarazione stessa, dal confronto le dichiarazioni relative ad anni precedenti”, oltreché sulla base di dati e notizie rinvenuti in sede di controllo, dall’anagrafe tributaria, o mediante utilizzo delle banche dati a disposizione, o grazie allo scambio di informazioni con autorità estere.

Il commi successivi dell’articolo citato, invece, si occupano di altre tipologie di accertamento, quali quello analitico-induttivo e quello sintetico.

L’accertamento dei redditi delle società semplici, delle associazioni e degli enti non commerciali di cui al secondo punto che precede (b.), è condotto, in base al dettato dell’art. 40, comma 2, parimenti mediante unico atto.

Secondo questa disposizione, l’accertamento, ancorché differenziato per singola annualità, deve essere unitario per l’IRAP e l’IRES della società semplice o dell’ente, e per l’IRPEF in capo ad ogni singolo socio. Anche a tali forme associative, comunque, si applicano le procedure di accertamento su indicate per le persone fisiche.

L’accertamento conseguente al controllo di cui al terzo punto che precede (c.), detto anche “accertamento contabile” in quanto attinente alle risultanze della contabilità, è condotto:

• con riferimento alle II.DD., in base all’art. 39, comma 1, lettere”a”, “b”e “c”, del D.P.R. n. 600/73;
• con riferimento all’IVA, in base all’art. 51 del D.P.R. 633/72 e può comportare la rettifica della dichiarazione annuale, ai sensi dell’art. 54, comma 1 e comma 2, primo periodo (il secondo periodo riguarda, invece, l’accertamento analitico-induttivo).

Gli uffici dell’amministrazione finanziaria procedono alla rettifica del reddito d’impresa, nell’ambito dell’accertamento contabile ed in applicazione della predetta lettera “a”, qualora gli elementi indicati nella dichiarazione non corrispondano a quelli del bilancio, del conto dei profitti e delle perdite o dell’eventuale prospetto allegato alla dichiarazione.

La successiva lettera “b” prevede, invece, che essi possano procedere alla rettifica, qualora il contribuente non abbia rispettato l’esatta applicazione delle disposizioni normative del reddito d’impresa come disciplinato dal T.U.I.R.

La successiva lettera “c”, inoltre, colpisce “l’incompletezza, la falsità, e l’inesattezza degli elementi indicati nella dichiarazione e nei relativi allegati”, oppure nei questionari inviati al contribuente e nelle dichiarazioni rese in seguito ad inviti a comparire, che emergano, “in modo certo e diretto”, dal riscontro di atti, documenti e registri trasmessi, od esibiti, in sede di accessi ispezioni e verifiche (c.d. “riscontro di coerenza interna), o, comunque, in possesso dell’ufficio, oppure dal riscontro di “verbali relativi ad ispezioni eseguite nei confronti di altri contribuenti” (c.d. “riscontro di coerenza esterna).

Trattasi dell’elencazione, peraltro non esaustiva, dei poteri istruttori della amministrazione finanziaria.

Sotto il profilo dell’IVA, in base al citato art. 54, “l’infedeltà della dichiarazione” è accertata in base al suo contenuto intrinseco della stessa, oppure in base al confronto con le precedenti dichiarazioni od al confronto con le liquidazioni effettuate, “mediante il controllo della completezza, esattezza e veridicità delle registrazioni, sulla scorta delle fatture ed altri documenti, delle risultanze di altre scritture contabili”, nonché di altri dati e notizie raccolti mediante l’uso dei poteri istruttori della amministrazione finanziaria.

L’accertamento contabile, perciò, si basa esclusivamente sulla contabilità ufficiale del contribuente e consiste nella rettifica di singole componenti attive o passive del reddito, ovvero, di una o più operazioni rilevanti ai fini IVA.

Le rettifiche sono causate da prove dirette di violazioni sostanziali. Queste possono consistere nella mera inosservanza della normativa fiscale (c.d. “riscontro normativo”), oppure, nell’occultamento di ricavi, corrispettivi e proventi o, per converso, nell’insussistenza, indeducibilità, od indetraibilità, di costi, spese ed oneri (c.d. “riscontro materiale”).

Dal 1999, data di entrata in vigore degli artt. 36 bis e 36 ter del D.P.R. n. 600/73, i controlli volti all’evidenziazione di incongruenze di facile rilevamento (es.: diversità, tra saldi finali e di apertura, in dichiarazioni relative ad annualità consecutive; non corrispondenza dei versamenti effettuati con quelli dichiarati, ecc.) sono condotti sulla base di procedure di controllo automatizzato che rappresentano una autonoma metodologia di accertamento.

Riassumendo: l’accertamento analitico è la tipologia ordinaria di accertamento, applicabile alla generalità dei contribuenti, condotta su basi documentali o fattuali, senza ricorso a presunzioni, con onere di prova a carico dell’Amministrazione finanziaria.

Presupposto per l’applicabilità di questa metodologia ordinaria di accertamento è la mancanza dei presupposti di applicabilità delle tipologie di accertamento induttivo (analitico-induttivo; induttivo puro; d’ufficio, ecc.).